Accertamento tributario e certezza del diritto: nuovo documento CNDCEC/FNC

Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli esperti contabili, CNDCEC, di concerto con la Fondazione Nazionale dei Commercialisti, FNC, ha pubblicato il documento dal titolo: Accertamento tributario e certezza del diritto nella prospettiva della legge delega n. 111/2023.

Come si Legge nel documento ufficiale, fra i numerosi criteri direttivi contenuti nella Legge delega per la riforma fiscale (Legge 9 agosto 2023, n. 111) l’art. 17, comma 1, in materia di accertamento, conclude, alla lettera h), con l’indicazione di assicurare la certezza del diritto.

Per la collocazione della disposizione, ciò significa che il procedimento accertativo deve garantire la conforme applicazione del diritto sostanziale.

Nella prospettiva di tale previsione, la certezza del diritto tributario deve essere perseguita in un’accezione coerente con i principi generali della riforma da essa delineata, quali sono stabiliti dai precedenti artt. 2 (Principi generali del diritto tributario nazionale) e 3 (Principi generali del diritto tributario dell’Unione Europea e internazionale) della Legge Delega e considerando che lo Stato di diritto costituisce un principio generale del Trattato dell’Unione Europea che ha nella certezza del diritto uno dei perni determinanti, come più volte affermato dalla Corte di giustizia dell’Unione europea.

La certezza del diritto esige una normativa chiara, precisa e prevedibile soprattutto quando, come nel diritto fiscale, comporta conseguenze finanziarie per i destinatari degli atti impositivi.

In tale quadro, le determinanti di matrice europea del principio di certezza del diritto tributario ne rafforzano la rilevanza costituzionale come espressione del principio di legalità, del principio di capacità contributiva e come garanzia di tutela dei diritti.

Le fonti europee e costituzionali devono essere coordinate con gli artt. 2, 3, 4, 6 e 7 dello Statuto dei diritti del contribuente (Legge 27 luglio 2000, n. 212) i quali, pur non menzionando espressamente la certezza del diritto, implicitamente la tutelano.

Il quadro deve essere ricostruito in base alla giurisprudenza della Corte di giustizia UE, della Corte costituzionale e della Corte di cassazione che si è soffermata sull’importanza della certezza del diritto.

L’art. 17, comma 1, lett. h), della Legge Delega ha per oggetto la certezza del diritto fiscale sotto quattro profili diversi, accomunati dall’essere tutti oggetto di un dibattito giurisprudenziale oscillante e caratterizzato da soluzioni che hanno evidenziato numerose criticità che hanno destato l’interesse della dottrina.

Fra detti profili, gli ambiti relativi all’accertamento dei componenti di reddito ad efficacia pluriennale (n. 1), agli accertamenti presuntivi basati sul valore di mercato (n. 3) e agli accertamenti degli utili “extrabilancio” nei confronti dei soci delle società di capitali a ristretta base partecipativa (n. 4), sono stati previsti fin dalla prima stesura del disegno di Legge Delega e riguardano esclusivamente la disciplina procedimentale nonostante la necessità di coordinamento con la disciplina sostanziale nelle linee di seguito evidenziate.

A differenza di questi, il n. 2 art. 17, comma 1, lett. h), Legge 9 agosto 2023, n. 111 (la revisione dei termini di accertamento dell’imposta sui premi di assicurazione, al fine di allinearli a quelli delle altre imposte indirette, del relativo apparato sanzionatorio, nonché delle modalità e dei criteri di applicazione dell’imposta, nell’ottica della razionalizzazione delle relative aliquote) non era presente nel disegno di Legge Delega ma è stato inserito in sede di approvazione e riguarda l’imposta sui premi di assicurazione.

La previsione riflette l’esigenza, implicitamente manifestata da una sentenza della Corte di cassazione, di “una revisione dei termini di accertamento dell’imposta sui premi di assicurazione, al fine di allinearli a quelli delle altre imposte indirette, del relativo apparato sanzionatorio.