Correttivo fiscale su IRPEF, IRES e Pillar 2: cosa cambia per studi e imprese
Il D.Lgs. 18 dicembre 2025, n. 192, pubblicato sulla G.U. n. 294 del 19 dicembre 2025, interviene come correttivo organico alla riforma fiscale, toccando IRPEF, IRES, fiscalità internazionale, successioni/donazioni, imposta di registro, statuto del contribuente, versamenti e riscossione.
Per studi professionali e imprese il decreto non riscrive le imposte, ma “fissa” una serie di snodi operativi: definizioni, decorrenze, regole di coordinamento e profili sanzionatori che incidono su prassi dichiarative e pianificazione straordinaria.
Persone fisiche e lavoro dipendente – Sul fronte IRPEF, viene precisata la nozione di familiare rilevante quando la norma fa riferimento ai soggetti di cui all’articolo 12
Per i redditi di lavoro dipendente, la modifica all’articolo 51, comma 2, lettera i‑bis) TUIR
Reddito d’impresa, errori contabili e scorpori – In tema di reddito d’impresa, il correttivo rafforza il principio di avvicinamento tra valori contabili e fiscali, estendendo la disciplina anche ai bilanci in forma abbreviata e coordinando i rinvii alla normativa sui principi contabili nazionali e internazionali.
Viene introdotta una disciplina specifica per il rilievo fiscale della correzione degli errori contabili per i soggetti con revisione legale obbligatoria, agganciando la rilevanza alle rettifiche effettuate entro l’approvazione del bilancio successivo e prima di accessi o verifiche, con parallelismo anche ai fini IRAP.
In materia straordinaria, il decreto interviene sulla scissione mediante scorporo ex articolo 173 TUIR, differenziando il regime tra beneficiaria di nuova costituzione e beneficiaria preesistente e chiarendo i riflessi sulle partecipazioni e sul regime PEX.
Per gli scorpori transfrontalieri con stabili organizzazioni in Italia vengono disciplinate le ipotesi in cui le partecipazioni restano o meno nel perimetro della stabile organizzazione, incidendo sulla determinazione dei valori fiscali e sulle riserve in sospensione.
Fiscalità internazionale e imposta minima (Pillar 2) – Il decreto 192/2025 corregge e integra il D.Lgs. n. 209/2023,
Sono rivisti numerosi passaggi tecnici del regime di imposizione integrativa (imposta minima nazionale) : definizione di entità localizzata, condizioni per la “zero top‑up tax”, criteri per il calcolo dell’aliquota effettiva e disciplina delle imposte anticipate/differite che rilevano ai fini del test.
Di particolare rilievo operativo, per i gruppi soggetti a Pillar 2, è la nuova gestione delle imposte anticipate collegate ad accordi, opzioni e differenze contabili : vengono fissate finestre temporali, limiti quantitativi (soglia del 20%) e casistiche in cui tali imposte non entrano nel calcolo, con un meccanismo transitorio che richiede verifica puntuale delle situazioni pregresse.
Convenzioni contro le doppie imposizioni e basi imponibili indirette – Il decreto introduce una disciplina di sospensione speculare delle convenzioni contro le doppie imposizioni: se l’altro Stato sospende unilateralmente l’applicazione di alcune disposizioni convenzionali, anche l’Italia sospende le medesime clausole, riportando la tutela dal rischio di doppia imposizione all’articolo 165
Sul versante delle imposte indirette (successioni/donazioni e registro) il correttivo opera principalmente su profili di coordinamento formale, allineando i rinvii al nuovo testo unico sull’imposta di registro e precisando la competenza del Ministero dell’economia e delle finanze nella determinazione delle basi imponibili per rendite e pensioni.
Statuto del contribuente, interpelli e sanzioni – Una parte del decreto è dedicata all’adeguamento dei rinvii all’interpello probatorio e alle nuove categorie di interpello introdotte nel 2023–2024, con correzioni diffuse nel TUIR e nelle norme speciali.
Nel contesto della fiscalità internazionale e dell’imposta minima, è rafforzato il quadro sanzionatorio per le comunicazioni rilevanti : per omissione o ritardo oltre tre mesi la sanzione è pari a 100.000 euro, con tetto complessivo di 1 milione per gruppo e riduzione del 50% nei primi tre esercizi applicativi; per ritardi minori o dati incompleti scattano sanzioni più contenute, da 10.000 a 50.000 euro.
| Impatti operativi principali per studi e imprese (D.Lgs. 18 dicembre 2025, n. 192) | |||
|---|---|---|---|
| Area | Novità normativa | Impatto pratico per studi e imprese | Decorrenza principale |
| Familiari a carico IRPEF | Nuova formulazione dell’art. 12, comma 4‑ter TUIR | Necessaria verifica delle clausole che rinviano ai “familiari a carico” e allineamento delle procedure di controllo dei requisiti reddituali | Dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto |
| Fringe benefit previdenziali | Estensione “forme sostitutive o esclusive” in art. 51, comma 2, lett. i‑bis) TUIR | Revisione dei piani di welfare aziendale e delle policy HR per corretta esclusione da imponibile dei contributi previdenziali complementari | Redditi di lavoro dipendente percepiti dal periodo d’imposta in corso all’entrata in vigore |
| Valori contabili/fiscali | Estensione disciplina di avvicinamento anche a bilanci abbreviati; rinvii a principi contabili specifici | Rafforzamento del coordinamento tra area bilancio e area fiscale; check‑list di chiusura bilanci per imprese non micro e per revisori | Dal periodo successivo a quello in corso al 31.12.2024 per le modifiche all’art. 83 TUIR |
| Errori contabili (IRES/IRAP) | Nuova disciplina per la rilevanza fiscale della correzione di errori per soggetti con revisione legale obbligatoria | Necessità di calendarizzare le rettifiche entro l’approvazione del bilancio successivo e prima di controlli; impatto sui dossier di revisione e sulla gestione IRAP | Errori rilevati in bilanci con esercizio che inizia dal 1.1.2025 |
| Scissione mediante scorporo | Distinzione tra beneficiarie nuove e preesistenti; regole su PEX e scorpori cross‑border con stabili organizzazioni | Ripensamento delle strutture di riorganizzazione societaria; documentazione rafforzata su valori fiscali, riserve e catene partecipative | Applicabile anche retroattivamente se le dichiarazioni sono state conformi |
| Imposta minima (Pillar 2) | Correzioni su localizzazione, calcolo ETR, imposte anticipate/differite e condizioni per “zero top‑up tax” | Adeguamento dei modelli di calcolo per i gruppi; mappatura accordi, opzioni, differenze contabili rilevanti e verifica della soglia del 20% sulle DTA | Dagli esercizi che decorrono dal 31.12.2023 per le modifiche al D.Lgs. n. 209/2023 |
| Convenzioni e doppia imposizione | Meccanismo di sospensione speculare delle disposizioni convenzionali in caso di sospensione unilaterale estera | Monitoraggio delle posizioni cross‑border; possibile aumento di ritenute con compensazione tramite credito d’imposta ex art. 165 | Fino al periodo d’imposta 2028, nei casi in cui scatti la sospensione |
| Successioni/donazioni e registro | Allineamento dei rinvii al nuovo testo unico registro e precisazione della competenza MEF per basi imponibili | Aggiornamento formule di prassi e contrattualistica; controllo delle nuove fonti regolamentari su rendite e pensioni | Dalla vigenza del decreto, in coordinamento con il D.Lgs. n. 123/2025 |
| Interpelli e adempimento collaborativo | Adeguamento dei richiami all’interpello probatorio e alle nuove tipologie di interpello nel TUIR e in norme speciali | Revisione dei modelli standard di interpello e delle istruzioni interne di studio; più chiarezza sul canale corretto per i casi dubbi | Dalla vigenza del decreto |
| Sanzioni informative Pillar 2 | Nuova griglia sanzionatoria per omissioni, ritardi o errori nelle comunicazioni rilevanti (fino a 100.000 euro, con tetto 1 milione per gruppo e riduzione al 50% in fase di avvio) | Implementazione di controlli interni sui flussi informativi di gruppo; presidio compliance per evitare sanzioni elevate nei primi esercizi | |
D.Lgs. 18 dicembre 2025, n. 192
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