Regime impatriati ex D.Lgs. 209/2023: indicazioni operative della Risposta n. 2/2026

Il caso esaminato dall’Agenzia – La Risposta n. 2/2026 affronta l’applicazione del nuovo regime agevolativo per i lavoratori impatriati, introdotto dall’art. 5 del D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 (come modificato dalla Legge n. 132/2025), a favore di una contribuente rientrata in Italia nel 2025. La contribuente, iscritta all’AIRE dal 2021 dopo il trasferimento nel Regno Unito, ha svolto attività lavorativa nel Regno Unito dal 2021 al 2025 con regolari contratti UK, per poi trasferirsi in Italia l’8 settembre 2025 e iniziare, il 10 settembre 2025, un nuovo rapporto di lavoro a tempo indeterminato con contratto italiano (CCNL Commercio) per una società con sede legale a Berlino, sede di lavoro in Italia (ufficio a Milano) e possibilità di lavoro da remoto. Il profilo soggettivo è qualificato: laurea magistrale in Ingegneria Gestionale e due lauree triennali (Ingegneria Gestionale e Informatica), elementi che collocano l’Istante nell’ambito delle figure ad elevata qualificazione/specializzazione richieste dal nuovo regime.

Il nuovo regime impatriati: requisiti essenziali – L’art. 5 del D.Lgs. n. 209/2023 prevede che i redditi di lavoro dipendente, assimilati e autonomi prodotti in Italia da lavoratori che trasferiscono la residenza in Italia dal 2024 concorrano al reddito complessivo nella misura del 50%, entro il limite annuo di 600.000 euro, al ricorrere di specifiche condizioni. In sintesi, i requisiti principali sono:

• trasferimento della residenza fiscale in Italia ai sensi dell’art. 2 TUIR;
• impegno a risiedere fiscalmente in Italia per il periodo agevolato;
• assenza di residenza fiscale in Italia nei tre periodi d’imposta precedenti il trasferimento (con estensione del periodo minimo di permanenza all’estero a 6 o 7 anni in caso di continuità con il medesimo datore di lavoro o gruppo);
• prestazione dell’attività lavorativa per la maggior parte del periodo d’imposta nel territorio dello Stato;
• possesso dei requisiti di elevata qualificazione o specializzazione, ovvero attività di ricerca nell’ambito delle tecnologie di intelligenza artificiale.

La Risposta ricostruisce tali condizioni come griglia di verifica per l’accesso al regime, adattandole alla fattispecie del rientro nel corso del 2025 con contratto italiano alle dipendenze di una società estera.

La fattispecie: rientro, datore estero e contratto italiano – Nel caso esaminato:

• il periodo di non residenza è adeguatamente documentato: trasferimento nel Regno Unito nel 2020, inizio lavoro nel 2021, iscrizione AIRE nel 2021, prosecuzione di attività lavorativa in UK fino al 2025;
• il rientro in Italia avviene l’8 settembre 2025, con avvio di nuovo rapporto di lavoro italiano il 10 settembre 2025 presso datore estero privo di legami con il precedente datore UK;
• la sede di lavoro è in Italia, con ufficio a Milano e possibilità di smart working, ma con inquadramento contrattuale italiano (CCNL Commercio, livello 1, mansione di Technical Account Manager).

Elemento non secondario è la totale discontinuità tra il datore di lavoro estero pre-rientro e il datore estero post-rientro, appartenenti a gruppi diversi, circostanza rilevante ai fini del requisito di permanenza all’estero (non trova applicazione l’estensione a 6 o 7 periodi d’imposta prevista quando si rientra per lavorare per lo stesso soggetto o gruppo).

Fruizione del beneficio in presenza di datore estero – L’Istante chiede conferma non solo della spettanza del regime, ma anche delle modalità di fruizione pratica, stante la residenza estera del datore di lavoro e la possibile assenza di stabile organizzazione in Italia. In particolare, la contribuente prospetta che, qualora il datore estero non applichi le ritenute italiane né il regime impatriati in busta paga, il beneficio possa comunque essere fruito direttamente in dichiarazione dei redditi, riducendo la base imponibile dei redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia al 50%. Questo profilo tocca un tema operativo centrale per i rientri “ibridi” (contratto italiano con datore estero):

• distinzione tra spettanza sostanziale del regime (presupposti oggettivi e soggettivi) e modalità di applicazione (in busta paga tramite sostituto d’imposta o ex post in dichiarazione);
• individuazione del perimetro dei redditi “prodotti in Italia” quando la società ha sede legale all’estero ma il luogo di svolgimento della prestazione e la sede operativa di riferimento sono in Italia.​

La Risposta, nel solco dei precedenti orientamenti sull’“all old” regime impatriati, conferma il principio per cui il mancato riconoscimento del beneficio in busta paga non preclude, di per sé, la possibilità di applicarlo in sede dichiarativa, purché i requisiti sostanziali sussistano e il reddito sia correttamente qualificato come prodotto in Italia.

Implicazioni operative per professionisti e imprese – Dal punto di vista del professionista, la Risposta n. 2/2026 offre alcuni spunti operativi importanti:

• è necessario ricostruire analiticamente il percorso di residenza fiscale del contribuente (periodi di iscrizione AIRE, permanenza all’estero, eventuali rientri temporanei) e documentare la continuità lavorativa estera;
• è necessario verificare con attenzione i legami societari tra datore estero pre-rientro e datore estero post-rientro per applicare correttamente le soglie di 3, 6 o 7 periodi di non residenza richieste dall’art. 5 D.Lgs. n. 209/2023;
• in presenza di datore estero senza stabile organizzazione, il professionista deve impostare una gestione “dichiarativa” del beneficio, assicurando che l’inquadramento contrattuale, il luogo di svolgimento della prestazione e la qualificazione dei redditi come prodotti in Italia siano coerenti e dimostrabili.​

In sintesi, la risposta conferma l’ampiezza applicativa del nuovo regime impatriati anche nei confronti di rapporti di lavoro cross-border “moderni” (remote working per datori esteri), purché sia preservata la sostanza economica della prestazione in Italia e siano rispettate in modo rigoroso le condizioni di Legge.