Sospensione degli ammortamenti: effetti operativi e criticità in caso di rottamazione

L’art. 60, commi 7-bis–7-quinquies, del D.L. n. 104/2020 ha introdotto, durante l’emergenza Covid-19, la facoltà per i soggetti OIC adopter in contabilità ordinaria di sospendere, in tutto o in parte, gli ammortamenti civilistici delle immobilizzazioni. La misura, inizialmente limitata al 2020, è stata progressivamente estesa fino agli esercizi in corso al 31 dicembre 2024, mantenendo la deducibilità fiscale delle quote anche in assenza di imputazione a conto economico, con effetti rilevanti anche ai fini IRAP.

Per usufruire della sospensione degli ammortamenti occorreva obbligatoriamente:

• destinare a una riserva patrimoniale indisponibile utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata. In caso di incapienza degli utili, la riserva è da integrare con riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili o, in mancanza di queste, con gli utili futuri; in nota integrativa dare conto delle ragioni della deroga e indicare gli ammortamenti non contabilizzati nel conto economico con relativi effetti;
• con riferimento ai riflessi fiscali, la deducibilità della quota di ammortamento è ammessa sia ai fini IRES che ai fini IRAP, a prescindere dall’imputazione a conto economico. Di conseguenza, si genera un disallineamento tra i valori civili e fiscali dei beni che comporterà l’iscrizione di un fondo per imposte differite.

Sul piano operativo, la gestione del doppio binario civilistico-fiscale ha richiesto interventi specifici nei software gestionali. In particolare, si è reso necessario:

• disattivare i controlli di coerenza tra ammortamenti civilistici e fiscali,
• gestire le variazioni in diminuzione in dichiarazione
• monitorare il successivo riassorbimento delle quote sospese.

Il comma 7-bis prevede infatti il recupero mediante slittamento del piano di ammortamento o, in alternativa, la redistribuzione delle quote sulle annualità residue. La quota di ammortamento non effettuata è imputata al Conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario.

Sospensione dell’ammortamento in caso di impossibilità di estensione della vita utile

Non sempre è possibile procedere con l’allungamento della vita utile residua. La circolare Assonime 2/2021 ha osservato che “il prolungamento … del periodo di ammortamento non può essere considerato un effetto di natura automatica derivante dall’utilizzo della deroga … ma deriva dalla concreta valutazione sulla sussistenza di una estensione dell’utilizzazione nel tempo del cespite da parte dell’impresa rispetto al piano di ammortamento originario. Alla luce di tali indicazioni, non appare possibile un prolungamento del piano di ammortamento … quando il bene viene dismesso oppure quando la vita utile è necessariamente legata alla durata della produzione nel cui ambito il bene è utilizzato ovvero al contratto di utilizzo e il bene è destinato a fuoriuscire dal patrimonio aziendale al momento di scadenza contrattuale”.

In tale ambito, l’OIC 9 indica di procedere alla ripartizione sulle quote residue dell’importo “sospeso”. In pratica:

• la quota di ammortamento dell’esercizio successivo (pari al rapporto tra valore del bene ammortizzabile e vita utile residua) si modifica nell’importo, in quanto la vita utile rimane inalterata,
• gli ammortamenti non effettuati vengono spalmati sulle quote residue, aumentandone l’importo.

Rottamazione 2025

Particolare attenzione merita il caso della rottamazione del bene nel 2025. In presenza di quote sospese ancora iscritte, emergono due approcci:

• imputazione immediata a conto economico del valore residuo, con liberazione della riserva indisponibile,
• ripartizione negli esercizi successivi.

La prima soluzione appare preferibile per limitare distorsioni reddituali e con effetti limitati ad un unico bilancio (quello dell’anno in cui è avvenuta la rottamazione). In ogni caso, è richiesta un’adeguata informativa in nota integrativa, mentre sul piano operativo restano spesso necessari interventi manuali per la gestione delle riprese fiscali.