IMU degli ENC e i requisiti per l’esenzione

L’esenzione IMU per gli enti non commerciali richiede che l’immobile sia posseduto e utilizzato da un soggetto qualificato, per attività svolte con modalità non commerciali, secondo criteri puntuali fissati dal D.M. n. 200/2012 e dalla normativa successiva.

Quadro normativo di riferimento – L’esenzione IMU per gli immobili degli enti non commerciali (ENC) si è formata, dapprima, sull’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992, poi “rimodulato” dal combinato disposto dell’art. 91-bis del D.L. n. 1/2012 e del D.M. 19 novembre 2012, n. 200, oggi trasfusi nell’art. 1, comma 759, lett. g), Legge n. 160/2019. L’esenzione è condizionata: non basta la natura soggettiva dell’ente, ma è necessario che l’immobile sia destinato esclusivamente o prevalentemente ad attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché di culto, svolte con modalità non commerciali, come definite dal D.M. n. 200/2012.

Requisiti soggettivi e oggettivi – Sotto il profilo soggettivo, l’agevolazione riguarda i soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lett. c), TUIR (associazioni, fondazioni, enti ecclesiastici, altri ENC e, in via coordinata, gli enti del Terzo settore non commerciali).

Sul piano oggettivo, è richiesto che l’immobile sia contemporaneamente posseduto e utilizzato dall’ente, con impiego diretto nelle attività istituzionali agevolate; la sola concessione in comodato a un terzo, pur meritevole, non è sufficiente a garantire l’esenzione IMU in capo al proprietario.

Attenzione al binomio “proprietario-utilizzatore”: se l’ente non ha il possesso, o non utilizza direttamente l’immobile, il presupposto soggettivo-oggettivo dell’esenzione non si realizza e il tributo resta dovuto.

Modalità non commerciali e D.M. n. 200/2012 – Il D.M. 19 novembre 2012, n. 200 rappresenta il fulcro applicativo dell’esenzione, perché definisce le caratteristiche che devono possedere gli ENC e le modalità di svolgimento delle attività per poter essere considerate non commerciali. Il Decreto distingue:

• requisiti generali (art. 3), centrati su specifiche clausole statutarie (divieto di distribuzione di utili, obbligo di reinvestimento nell’attività istituzionale, vincoli di devoluzione del patrimonio);
• requisiti di settore (art. 4), diversificati per attività assistenziali e sanitarie, didattiche, ricettive, culturali e ricreative, sportive e di ricerca scientifica.

L’attività è non commerciale quando è resa gratuitamente o dietro corrispettivi simbolici, scollegati dal mercato e tali da coprire solo una parte del costo effettivo, valutata in concreto in base ai parametri previsti dal D.M.

La Cassazione, richiamata dalla stampa specializzata, adotta una linea particolarmente rigorosa: non è sufficiente dimostrare che le rette siano “basse” o che l’ente chiuda il bilancio in perdita, se l’assetto organizzativo e i corrispettivi percepiti rivelano, di fatto, un’attività economica.

Immobili a utilizzazione mista e criterio proporzionale – Sin dall’entrata in vigore del D.M. n. 200/2012, la logica dell’“esenzione a tappe” per gli immobili ad uso promiscuo. In base all’art. 91-bis, comma 2, D.L. n. 1/2012, l’esenzione si applica per intero alla sola porzione di unità immobiliare in cui si svolge esclusivamente attività non commerciale, se tale porzione è identificabile e autonomamente accatastabile. Quando il frazionamento catastale non è possibile, dal 2013 l’esenzione opera in proporzione all’utilizzazione non commerciale (es. metri quadrati, ore di utilizzo, numero di utenti), criterio che deve essere esplicitato nella dichiarazione IMU ENC e che costituisce uno degli elementi di controllo da parte dei Comuni.

Dichiarazione IMU ENC e adempimenti – La dichiarazione IMU per gli enti non commerciali ha funzione sostanziale e non meramente formale. Gli ENC devono utilizzare il modello specifico per dichiarare: dati identificativi dell’immobile, attività svolte, requisiti di non commercialità, eventuali utilizzi promiscui e criteri proporzionali adottati; la mancata o incompleta compilazione può facilitare contestazioni sull’agevolazione. L’onere probatorio della sussistenza dei requisiti grava sull’ente beneficiario, e che gli Uffici comunali possono incrociare i dati contenuti nella dichiarazione con bilanci, regolamenti interni e documentazione di supporto.

Focus attività didattiche e criterio CMS – Per il settore didattico, il D.M. n. 200/2012 prevede requisiti stringenti: rispetto degli obblighi di parità scolastica, assenza di discriminazioni nell’ammissione, accoglienza di alunni con disabilità, applicazione dei contratti collettivi al personale ed equilibrio tra rette richieste e costi effettivi. La Legge di Bilancio 2026 (Legge n. 199/2025, art. 1, comma 856), in chiave di interpretazione autentica dell’art. 1, comma 759, lett. g), Legge n. 160/2019, stabilisce che le attività didattiche negli immobili posseduti e utilizzati da ENC si considerano non commerciali quando il corrispettivo medio per studente è inferiore al costo medio per studente (CMS) pubblicato annualmente dal Ministero dell’Istruzione.

Il parametro CMS, dettagliato nelle tabelle ministeriali per i diversi gradi scolastici, diventa così il riferimento quantitativo per valutare l’accesso all’esenzione IMU delle scuole paritarie; la norma, pur operando in via interpretativa, viene letta dalla dottrina come priva di automatismi restitutori per le annualità per le quali l’imposta è stata definitivamente corrisposta.

Esempi applicativi